Проценты по заемным средствам

Затраты по использованию заемных средств при строительстве объектов не включаются в сметную (договорную) стоимость строительства. Такой порядок установлен действующими правилами сметного ценообразования. Данные затраты не предусматриваются в сводном сметном расчете стоимости строительства, составляемом в соответствии с Методикой определения стоимости строительной продукции на территории РФ МДС 81-35.2004.

Указанный порядок определения стоимости построенного объекта основных средств совпадает с порядком, установленным налоговым законодательством для целей налогообложения прибыли. Согласно статье 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до пригодного для использования состояния. Исключение составляют суммы налогов, подлежащих вычету (ст. 171 НК РФ) или учитываемые в составе прочих расходов по производству и реализации (п. 1 ст. 264 НК РФ). В стоимость построенного объекта не включаются также расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, курсовых и суммовых разниц, возникающих при расчетах в иностранной валюте и в условных денежных единицах, которые согласно подпунктам 2, 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ относятся к внереализационным расходам организации (инвестора).

В налоговом учете затраты по использованным заемным средствам инвестор включает для целей налогообложения в состав внереализационных расходов, отразив их в соответствующем аналитическом регистре налогового учета. При этом должны быть соблюдены правила отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам, установленным статьей 269 НК РФ. Необходимо также учитывать, что расходом признается только сумма процентов по долговым обязательствам, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами.

В бухгалтерском учете используется иной порядок учета таких затрат.

В соответствии с пунктом 8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств в бухгалтерском учете признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. В фактические затраты включаются проценты по заемным средствам до принятия объекта основных средств к учету. В последующие периоды проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование заемных средств, учитываются в составе операционных расходов организации согласно пункту 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации".

ПБУ 15/01 порядок учета расходов по заемным средствам был изменен. Данным ПБУ введен термин "инвестиционный актив", под которым понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует значительного времени. К инвестиционным активам относятся приобретенные или построенные объекты основных средств.

В пункте 11 ПБУ 15/01 определены затраты, связанные с получением и использованием займов и кредитов. К ним относятся, в том числе проценты, причитающиеся к уплате заимодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам. А также курсовые и суммовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, полученным и выраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах, образующиеся начиная с момента начисления процентов по условиям договора до их фактического погашения (перечисления).

К дополнительным затратам согласно пункту 19 ПБУ 15/01 относятся затраты, связанные с:

- оказанием заемщику юридических и консультационных услуг;
- осуществлением копировально-множительных работ;
- оплатой налогов и сборов (в случаях, предусмотренных действующим законодательством);
- проведением экспертиз;
- потреблением услуг связи;
- другими затратами, непосредственно связанными с получением займов и кредитов, размещением заемных обязательств, например услуги по предоставлению гарантий по возврату кредитов и займов третьими лицами.

При наличии фактических затрат по займам и кредитам затраты по их обслуживанию относятся на стоимость инвестиционного актива по мере возникновения расходов по его приобретению и (или) строительству, включая месяц принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств.

Одним из условий включения затрат по полученным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива является возможное получение организацией в будущем экономических выгод или использование этого актива для управленческих нужд организации.

Хозяйственные операции по строительству объекта с привлечением заемных средств будут отражены в бухгалтерском учете инвестора следующим образом:

Дебет 51 Кредит 66 (67)
- получены заемные средства;

Дебет 76, субсчет "Расчеты с заказчиком-застройщиком по переданным средствам целевого финансирования" Кредит 51
- перечислены заказчику-застройщику средства целевого финансирования;

Дебет 76 Кредит 66 (67)
- начислены проценты по заемным средствам;

Дебет 67, субсчет "Затраты, связанные с использованием заемных средств" Кредит 51
- оплачены произведенные затраты по использованным заемным средствам (в том числе проценты);

Дебет 08 Кредит 76, субсчет "Расчеты с заказчиком-застройщиком по переданным средствам целевого финансирования"
- сформирована инвентарная стоимость объекта по данным заказчика-застройщика;

Дебет 08 Кредит 76, субсчет "Расчеты, связанные с получением и использованием заемных средств"
- отнесены на стоимость объекта затраты по использованию заемных средств (в том числе проценты, курсовые и суммовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, полученным и выраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах);

Дебет 19 Кредит 76, субсчет "Расчеты с заказчиком-застройщиком по переданным средствам целевого финансирования"
- принят к учету НДС согласно счету-фактуре, составленному заказчиком-застройщиком.